AUF EINEN BLICK
Bei einer Durchsuchung der Steuerberaterkanzlei im Ermittlungsverfahren gegen den Mandanten sind mandatsbezogene Unterlagen im Gewahrsam des Steuerberaters nach § 97 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 StPO grundsätzlich beschlagnahmefrei. Der Steuerberater genießt dabei — anders als ein Rechtsanwalt oder Verteidiger — nur den relativen Schutz des § 160a Abs. 2 StPO; das Beschlagnahmeverbot des § 97 StPO greift aber als speziellere Regel vorrangig (BVerfG, Beschl. v. 30.11.2021 – 2 BvR 2038/18). Der Schutz kann entfallen, soweit bestimmte Tatsachen den Verdacht begründen, dass der Steuerberater an der Tat beteiligt ist (§ 97 Abs. 2 S. 3 StPO), etwa durch Beihilfe zur Steuerhinterziehung. Reine Buchführungs- und Geschäftsunterlagen der Mandantin sind dagegen deutlich schwächer geschützt als die Handakte oder mandatsbezogene Eigenaufzeichnungen des Beraters.
Die Durchsuchung einer Steuerberaterkanzlei trifft zwei Vertrauensverhältnisse zugleich: das des beschuldigten Mandanten und das des Beraters. Wer die Reichweite des Beschlagnahmeschutzes kennt, kann in den ersten Minuten die Weichen stellen. Den systematischen Überblick zu den prozessualen Rechten liefert der Pillar zu den Beschuldigtenrechten im Strafverfahren; dieser Beitrag behandelt die spezifische Konstellation der Steuerberaterkanzlei.
Welche Unterlagen sind beim Steuerberater beschlagnahmefrei?
Beschlagnahmefrei sind nach § 97 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 StPO die schriftlichen Mitteilungen zwischen dem beschuldigten Mandanten und dem Steuerberater sowie die mandatsbezogenen Aufzeichnungen des Beraters. Voraussetzung ist nach § 97 Abs. 2 S. 2 StPO, dass sich die Unterlagen im Gewahrsam des Steuerberaters befinden. Die Handakte des Steuerberaters ist damit grundsätzlich geschützt, solange sich das Verfahren gegen den Mandanten richtet, der Berater zeugnisverweigerungsberechtigt ist und kein tragfähiger Beteiligungsverdacht gegen ihn besteht.
Die praktisch wichtigste Grenze betrifft Buchführungs- und Geschäftsunterlagen der Mandantin. Nach einer instanzgerichtlichen Linie, die in der Fachliteratur aufgegriffen wird, sind solche Unterlagen nicht ohne Weiteres wie mandatsbezogene Eigenaufzeichnungen oder die Handakte des Steuerberaters beschlagnahmefrei (LG Saarbrücken, Beschl. v. 12.03.2013 – 2 Qs 15/13). Umstritten bleibt die Behandlung von Buchungsbelegen, die dem Berater zur Erstellung des Jahresabschlusses oder der Steuererklärung übergeben werden. Diese Abgrenzung ist der erste Ansatzpunkt jeder Beschlagnahmeprüfung vor Ort.
Warum Steuerberater schwächer geschützt sind als Rechtsanwälte
Der Steuerberater genießt bei Ermittlungsmaßnahmen nur den relativen Schutz des § 160a Abs. 2 StPO, während Rechtsanwälte und Verteidiger dem absoluten Schutz des § 160a Abs. 1 StPO unterfallen. § 160a Abs. 1 StPO macht Ermittlungsmaßnahmen gegen einen Rechtsanwalt oder Verteidiger unzulässig, soweit sie voraussichtlich zu zeugnisverweigerungsgeschützten Erkenntnissen führen. Für Steuerberater gilt nach § 160a Abs. 2 StPO dagegen eine Verhältnismäßigkeitsprüfung; dabei fällt insbesondere ins Gewicht, ob der Tatvorwurf eine Straftat von erheblicher Bedeutung betrifft. Die Maßnahme ist also nicht schon schlechthin unzulässig, sondern das Ergebnis einer Abwägung.
Diese schwächere Stellung wird durch § 97 StPO teilweise aufgefangen. Nach der Subsidiaritätsregel des § 160a Abs. 5 StPO und der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts geht das Beschlagnahmeverbot des § 97 StPO als speziellere Regelung vor (BVerfG, Beschl. v. 30.11.2021 – 2 BvR 2038/18). Für geschützte Mandantenkommunikation bedeutet das: Sie ist bereits über § 97 Abs. 1 StPO beschlagnahmefrei, ohne dass es der Abwägung nach § 160a Abs. 2 StPO bedarf. Das Zusammenspiel beider Normen — vorrangiges § 97-Verbot, dahinter der relative § 160a-Abs.-2-Schutz — ist der dogmatische Kern der Konstellation.
Wann der Beschlagnahmeschutz entfällt
Das Beschlagnahmeverbot des § 97 StPO kann entfallen, soweit bestimmte Tatsachen den Verdacht begründen, dass der Steuerberater selbst an der Tat beteiligt ist (§ 97 Abs. 2 S. 3 StPO). Das betrifft etwa den Vorwurf, der Berater habe Beihilfe zur Steuerhinterziehung des Mandanten geleistet. Bloße Vermutungen oder die Nähe des Steuerberaters zum Mandanten genügen dafür nicht; erforderlich ist ein auf bestimmte Tatsachen gestützter Beteiligungsverdacht.
Dann sind die betroffenen Unterlagen nicht mehr allein wegen des Mandatsverhältnisses beschlagnahmefrei. Darin liegt die strukturelle Verwundbarkeit des § 97 StPO: Der Schutz kann durch einen Beteiligungsverdacht gegen den Berater erheblich geschwächt werden. Für die Verteidigung verschiebt sich der Schwerpunkt in dieser Konstellation. Statt allein auf das Beschlagnahmeverbot zu setzen, rückt der Angriff auf die Tragfähigkeit des Beteiligungsverdachts, auf den Tatbezug der Unterlagen und auf die Verhältnismäßigkeit der Maßnahme in den Vordergrund.
Ob die Unterlagen später gegen den Berater oder den Mandanten verwertet werden dürfen, ist eine gesonderte Frage; sie hängt unter anderem von der Rechtmäßigkeit der Maßnahme ab. Eine rechtswidrige Durchsuchung führt nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts nicht automatisch zu einem Verwertungsverbot (BVerfG, Beschl. v. 30.11.2021 – 2 BvR 2038/18).
Verfahrenshebel bei der Durchsuchung der Steuerkanzlei
Der zentrale Sicherungshebel vor Ort ist der Widerspruch gegen die Beschlagnahme, verbunden mit dem Verlangen nach Versiegelung oder gesonderter Behandlung geschützter Unterlagen. Beruft sich der Steuerberater auf das Beschlagnahmeverbot des § 97 StPO, ist die Sicherstellung im förmlichen Beschlagnahmeverfahren fortzuführen; über die Beschlagnahme und spätere Verwertungsfragen entscheidet dann das Gericht. Der Widerspruch ist im Beschlagnahmeprotokoll zu dokumentieren — er ist der Anknüpfungspunkt für die spätere gerichtliche Kontrolle nach § 98 Abs. 2 S. 2 StPO.
Ein zweiter Hebel liegt in der Durchsicht digitaler Daten nach § 110 StPO. Die pauschale Auswertung des gesamten Datenbestands aller Mandanten ist regelmäßig unverhältnismäßig. Bei digitaler Sicherung muss die Durchsicht auf verfahrenserhebliche Daten begrenzt und von geschützten Daten getrennt werden.
Ein dritter Ansatzpunkt ist die Durchsuchungsart selbst: Richtet sich das Verfahren allein gegen den Mandanten, ist die Kanzlei Dritte im Sinne des § 103 StPO — mit engeren Voraussetzungen als bei der Durchsuchung des Verdächtigen nach § 102 StPO. Nach instanzgerichtlicher Linie kann die Durchsuchung zudem unverhältnismäßig sein, wenn kein vorheriges Herausgabeverlangen nach § 95 StPO an den Berater gerichtet wurde.
Häufige Fragen
Sind Buchhaltungsunterlagen beim Steuerberater beschlagnahmefrei?
Darf die Steuerfahndung die Kanzlei durchsuchen, wenn nur der Mandant beschuldigt ist?
Was passiert, wenn der Steuerberater selbst beschuldigt wird?
Sollte der Steuerberater bei der Durchsuchung Unterlagen freiwillig herausgeben?
Wie lange ist ein Durchsuchungsbeschluss gültig?
Einordnung
Die Durchsuchung beim Steuerberater ist rechtlich anspruchsvoller als die Durchsuchung eines Unternehmens, weil zwei Schutzschichten — § 97 StPO und § 160a Abs. 2 StPO — ineinandergreifen und durch einen Beteiligungsverdacht gegen den Berater geschwächt werden können. Für den beschuldigten Mandanten entscheidet sich in dieser Konstellation früh, welche Unterlagen in die Ermittlungsakte gelangen. Wo parallel eine Selbstanzeige erwogen wird, ist das Zusammenspiel mit den Sperrgründen zu bedenken (siehe Selbstanzeige nach § 371 AO); wo Vermögensflüsse im Raum stehen, ist die Schnittstelle zur Geldwäsche nach § 261 StGB zu beachten. Die Strukturierung mandatsgeschützter Unterlagen wird im Leitfaden zu internen Untersuchungen vertieft.
Quellen
- BVerfG, Beschl. v. 30.11.2021 – 2 BvR 2038/18 (bundesverfassungsgericht.de)
- BVerfG, Beschl. v. 27.06.2018 – 2 BvR 1405/17 u. a. („Jones Day“)
- LG Saarbrücken, Beschl. v. 12.03.2013 – 2 Qs 15/13 (instanzgerichtlich; wistra 2013; StBW 2013, 948 — Literatur-Rezeption)
- §§ 95, 97, 102, 103, 105, 110, 148, 160a StPO; § 392 AO; § 203 StGB
